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Le résultat et son affectation

Cet article a pour objet de souligner la nécessité de préparer en amont l'affectation du résultat. En effet, si la préparation technique n'est pas suffisante on risque fort de voir le comptable au moment de l'affectation imposer une décision au gestionnaire et ainsi contraindre le conseil municipal à nier son arbitrage voté lors du budget primitif.

Logiquement, une comptabilité sert à déterminer le résultat économique de l'activité. C'est un objectif primordial que de conclure à l'enrichissement ou à l'appauvrissement. Néanmoins, les collectivités ne pratiquant pas entièrement les principes de dotations aux amortissements, de provisions et de rattachements à l'exercice, puisque la M14 édulcore l'obligation de mettre en oeuvre ces principes, on navigue entre la conception ancienne de l'excédent et la notion de résultat. On parle d'affectation du résultat, notons que le terme est en réalité souvent impropre.

Commençons par le début. Lors de l'élaboration du budget primitif, un virement prévisionnel à la section d'investissement (023) est prévu. Sa signification aurait sans doute été plus directement perçue si on l'avait appelé "résultat prévisionnel", mais qu'importe. Il y a 3 règles d'équilibre, l'égalité dans chacune des sections et une règle d'autofinancement net positif que l'on peut résumer par l'équation simplifiée suivante :
R021 + R28 > D16 (art L1612-4 du CGCT).
 
 

Même si l'on fait une prévision serrée, et l'on doit toujours faire une prévision aussi serrée que possible, mécaniquement, sauf événement atypique et exceptionnel, le résultat constaté est un peu supérieur au virement prévisionnel. C'est un effet de système puisque, en moyenne, 80 à 85% des recettes proviennent des chapitres 73 et 74.

L'essentiel du chapitre 73 est alimenté par les 4 taxes (ou 3 taxes plus dotation de compensation communautaire), de même la Dotation Globale de Fonctionnement est l'élément largement dominant du chapitre 74. Rappelons que lorsque les bases fiscales sont notifiées par le centre départemental des impôts, le conseil municipal vote les taux et que le produit est assuré. La collectivité bénéficie généralement d'un petit ajout avec les "rôles supplémentaires" en début d'automne, mais en tous cas le produit n'est jamais inférieur à la prévision. Quant à la DGF, elle ne réserve aucune mauvaise surprise dès lors qu'elle a été notifiée. Ainsi, l'essentiel des recettes est assuré.

Du côté des dépenses, le budget est un acte de prévision, mais aussi d'autorisation par chapitre. Par définition, on ne peut pas dépenser plus que prévu globalement sauf à modifier le budget.

La décision centrale du vote budgétaire est toujours la même : solliciter davantage d'impôts pour dégager davantage d'argent pour investir ou se contenter de moins. L'imposition est contraignante et justifiée par des choix politiques pour la collectivité. Il importe donc de faire une bonne prévision pour que le décideur puisse avec la meilleure connaissance possible jouer le rôle d'arbitre qui lui revient.

La méthode qui devrait être ordinaire

Pour les raisons déjà évoquées, on constate un résultat généralement supérieur au compte 023. Il y a une marge d'erreur technique inévitable liée au principe même de la démarche prévisionnelle. Toutefois, si l'écart que l'on constate au compte administratif est très important cela pose un problème puisque le décideur a voté des taux d'imposition pour dégager par exemple 1000 et non pour un résultat de 2000 ou 3000. La décision politique est dépendante de la qualité technique de la préparation budgétaire.

Dès lors que l'exécution budgétaire est achevée, le conseil municipal peut procéder à l'affectation du résultat. Les conseils municipaux ne prêtent pas toujours à cette procédure l'attention qu'elle mérite. La méthode ordinaire d'affectation devrait être la suivante :

• Affectation au compte 1068 (excédents de fonctionnement capitalisés) à hauteur du montant du 023 voté au budget primitif
• Affectation au compte 002 (report en fonctionnement) de la différence entre le résultat constaté et le résultat prévu (023)

De cette manière, l'assemblée délibérante confirme son vote du budget primitif en faisant de son résultat prévisionnel une recette définitive d'investissement et elle constate l'écart technique en report de fonctionnement. Si elle fait autre chose, l'Assemblée remet en cause l'équilibre financier qui a justifié l'appel à l'impôt. Elle en a certes le pouvoir ou le droit,  cela mérite toutefois une explication publique et politique que l'opposition ou la population pourront légitimement réclamer.

Maintenir le déficit d'investissement au-dessous du 021

Cependant, pour permettre au conseil municipal de pratiquer cette "méthode ordinaire", il faut veiller à ce que le déficit d'investissement soit inférieur au montant du compte 021, sinon la possibilité d'arbitrage dans l'affectation du résultat est diminuée, voir supprimée. Cela tient à ce que le report en fonctionnement n'est possible qu'après la réalisation de l'équilibre global des deux sections additionnées. Le résultat doit être affecté en priorité :

• à l'apurement d'un éventuel déficit de fonctionnement antérieur,
• à la couverture du besoin de financement dégagé par la section d'investissement,
• pour le solde et selon la décision de l'assemblée délibérante, en excédents de fonctionnement reportés (R002) ou en une dotation complémentaire en réserves (compte 1068)

Source : M14 - titre 3 - chap 5 - 1.1 - p351

Dès lors que l'on pratique une bonne gestion de trésorerie, c'est-à-dire une "trésorerie zéro", l'exercice se termine avec un déficit en section d'investissement, puisque le fonctionnement dégage un solde positif. Cette tendance naturelle peut être troublée par les budgets annexes, néanmoins le déficit d'investissement est normal alors que l'excédent en investissement dénote a priori une mauvaise gestion de trésorerie ou une situation particulière qu'il convient de justifier.

S'ajoute à cela les effets des engagements non-mandatés, particulièrement importants en section d'investissement, qui sont pris en compte. L'instruction M14 indique explicitement que "le besoin de financement de la section d'investissement est corrigé des restes à réaliser en dépenses et en recettes" alors qu'en revanche, "il n'est pas tenu compte des restes à réaliser de la section de fonctionnement".

Rappelons d'abord que la notion de reste à réaliser a fondamentalement changé depuis l'introduction de la M14. Ils ne sont plus définis par le différentiel entre crédits prévus et crédits consommés, mais par les engagements réalisés et non mandatés. En l'occurrence, pour les marchés publics, l'engagement s'inscrit en comptabilité au moment où l'ordre de service est délivré. On peut avoir une interprétation un peu plus large en considérant l'engagement réalisé dès lors que le contrat issu de la procédure de marché est signé avec l'entreprise.

Préparer ses recettes certaines sans émission de titre

Par conséquent, les sommes engagées non mandatées étant souvent importantes en section d'investissement, il est indispensable de faire des "recettes certaines sans émission de titre" pour ne pas sombrer dans un déficit qui obligerait le conseil municipal à affecter la totalité de son résultat au compte 1068 tout en continuant à minimiser les disponibilités non rémunérées sur le compte de la collectivité au Trésor public. Dans la pratique, il y a deux solutions :

• solliciter un engagement écrit de versement auprès de partenaires ayant accordé une subvention
• signer un contrat d'emprunt sans effectuer l'appel de fonds avant le besoin réel en trésorerie